Nicolás Revollo Iregui 12 de mayo de 2020
Pontificia Universidad Javeriana
Clase de Derecho Económico Internacional
TLC Y DERECHO TRIBUTARIO.
El comercio internacional es una realidad que va creciendo exponencialmente a partir de la globalización como fenómeno generador de este tipo de realidades. Esto ha llevado a una necesidad mundial de ir regulando las situaciones que afectan el comercio y la economía de los países por elementos como la tecnología, la comunicación y las facilidades de acceso a los mercados de todo el mundo. Es por esta razón que existen entidades como la Organización Mundial del Comercio (OMC), la cual funciona como la entidad reguladora encargada de la creación de las normas y los parámetros que rige el comercio entre las naciones. Esta entidad ha establecido principios fundamentales frente a los cuales han aceptado acogerse aquellas naciones que son miembros de la OMC, como lo es Colombia. Entre esos principios se encuentra el denominado de Trato Nacional, el cual, en términos del glosario de la OMC, es el principio según el cual cada país miembro de esta organización concede a los nacionales de los demás miembros, el mismo trato que otorga a sus nacionales. Ante esta realidad, se plantea el siguiente problema: ¿Si en una reforma tributaria se establece un impuesto a los dividendos con una tarifa mayor a los inversionistas extranjeros de países que no tengan acuerdos de intercambio de información con Colombia frente a accionistas nacionales y accionistas de países que si tengan estos acuerdos, es esto contrario al principio de trato nacional establecido en la OMC o en los TLC con EEUU y la Unión Europea?
El impuesto a los dividendos es un tributo que, en términos generales, se cobra sobre las utilidades que produce una sociedad al final de su ejercicio y que se reparten en favor de sus accionistas. Para el tema en cuestión no es necesario analizar las particularidades que tiene el impuesto dentro de Colombia, lo relevante es sabe que el impuesto se refleja en una tarifa o porcentaje cobrado sobre tales utilidades. Ahora bien, es necesario analizar la problemática a partir de tres puntos: i) Los acuerdos de intercambio de información; ii) El alcance del principio de trato nacional para la OMC, y; iii) Conveniencia y análisis del principio de trato nacional en el caso concreto.
i) Los acuerdos de intercambio de información: Esta clase de acuerdos son convenios entre países, de carácter bilateral o multilateral, que tienen la finalidad de combatir la evasión fiscal. Su funcionamiento se sustenta en que los países logren compartir y cruzar información tributaria, para determinar de dónde provienen los recursos, las mercancías, y lograr que las obligaciones tributarias sean cumplidas cabalmente por quienes participan en los mercados internacionales. Hoy en día, incluso, una de las formas en que un país no es considerado como un paraíso fiscal, es cuando suscribe un acuerdo de intercambio de información. Por ende, la importancia que han adquirido esta clase de convenios a nivel internacional es inmensa, y nace de una necesidad de cooperación entre las naciones, quienes se dieron cuenta que ante un fenómeno de exponencial crecimiento como lo es el comercio internacional, la única forma de mitigar los riesgos de evasión fiscal y de fraude, es por medio de la colaboración entre los mismos.[1]
ii) El alcance del principio de trato nacional para la OMC: Este, sin lugar a dudas, es uno de los principios de mayor relevancia dentro de la regulación del comercio internacional, y como se decía al inicio del texto, su significado es que se le dé el mismo trato a los países miembros, que el que se le entregaría a sus nacionales. Sin embargo, esta definición se complejiza una vez se analizan todos los posibles escenarios en los que puede ser aplicable. Primero, es importante establecer como ha sido definido el principio según los TLC que ha celebrado Colombia con Estados Unidos (EEUU) y con la Unión Europea (UE). Por un lado, en el TLC con EEUU, es definido como: “… 2. El trato a ser otorgado por una Parte bajo el párrafo 1 significa, con respecto a un gobierno de nivel regional, un trato no menos favorable que el trato más favorable que ese gobierno de nivel regional conceda a cualquiera de las mercancías similares…”[2]. Por otra parte, el TLC con la UE define al trato nacional como: “… se entenderá por trato nacional un tratamiento no menos favorable que el concedido por dicho nivel de gobierno o autoridad a los productos similares…”[3]. Como se puede ver, la definición es muy similar, y en ambos casos, al principio de su artículo, se remiten al artículo III del GATT de 1994, el cual amplia el espectro de lo que incluye el principio de trato nacional, pero basándose igualmente en la premisa general de la que se ha venido hablando.
Ahora bien, es necesario analizar la manera en la que es aplicado el Trato Nacional por la OMC, ya que su aplicabilidad puede ser estricta a su postulado o flexible según lo que se entienda como mismo trato. Por un lado, una interpretación estricta del principio, llevaría a pensar que el Trato Nacional se refiere a aplicar exactamente las mismas cargas que se le imponen a los nacionales, sin tener en cuenta las circunstancias que puedan rodear tal trato. En este caso, y respondiendo a la pregunta del texto, imponer una tarifa mayor a los inversionistas extranjeros de países que no tengan acuerdos de intercambio de información con Colombia frente a accionistas nacionales y accionistas de países que si tengan estos acuerdos, constituye un claro quebranto al principio de Trato Nacional, ya que se deberían establecer exactamente las mismas cargas a unos y otros.
Por otro lado, interpretar el principio de trato nacional de una manera más amplia y flexible, llevaría a pensar que no siempre el mismo trato significa exactamente las mismas condiciones, ya que hay elementos circunstanciales que es necesario valorar, para el momento de establecer o eliminar una restricción arancelaria o impositiva. En este sentido, es importante hacer mención a la controversia en la OMC entre Argentina y Panamá, la cual retrata muy bien lo que se viene analizando. En 2012 Panamá cuestionó ante la OMC la imposición que se le hizo de 8 medidas financieras, fiscales y cambiarias, por parte de Argentina. El caso fue estudiado por un panel de controversias de la OMC, el cual hizo el análisis a partir de dos argumentos principalmente. Por el lado de Panamá se argumentó y se probó la existencia de tales medidas, las cuales los ponían en una situación más gravosa, en comparación con el resto de países. Por otra parte, Argentina se defendió de la acusación, diciendo que la creación de tales medidas se dio como respuesta a que Panamá no tenía ningún acuerdo de intercambio de información con ellos, por lo cual era considerado como un país no cooperador tributariamente al no permitir ese intercambio de información creado para la lucha contra la evasión fiscal y el fraude. Sin embargo, la decisión del Grupo Especial encargado fue mayoritariamente en beneficio de Panamá, en defensa del principio de Trato Nacional y de Nación más Favorecida. Ante está decisión ambas partes apelaron, por lo que el Órgano de Apelación de la OMC entro a decidir.[4]
Dentro de la apelación, se hizo un estudio de la decisión en primera instancia y de los argumentos de las partes. Lo que se decidió en este caso, fue ahora mayoritariamente en beneficio de Argentina, al revocar parcialmente casi toda la decisión de primera instancia. La razón de ser de esto, es que el Órgano de Apelación entendió que es posible restringir el comercio con paraísos fiscales por razones de prudencia, o para cumplir con normativa nacional, siempre y cuando esto sea coherente y no excesivo o injustificado. En este caso entonces, se le dio una interpretación flexible al principio de Trato Nacional, que entiende que no es una barrera rígida, sino un elemento orientador para promover el comercio de la mejor manera alrededor de todo el mundo.[5]
Antes de seguir con el análisis que se ha venido llevando a cabo, es importante reconocer la importancia de tales decisiones a nivel mundial, y no simplemente creer que estas son decisiones que se establecen para un caso en específico y ya. Desde lo que se establece en los paneles, como lo dicho por el Órgano de Apelación, tiene consecuencias globales muy importantes. Así mismo, conocer que hay otras decisiones y casos que además han llevado a entender los principios, como el de Trato Nacional, de una manera más amplia y flexible, tiene una amplia trascendencia para el comercio internacional. Vale entonces la pena mencionar muy brevemente el caso de Brasil frente al tema de impuestos en el comercio. En este caso, también dentro de un panel de la OMC, se discutió sobre medidas restrictivas impuestas por Brasil, como consecuencia de la posibilidad que da el GATT de 1947, a que por razones de “moral pública” se les permitiera a los países argumentar una excepción para adoptar medidas restrictivas con el propósito de defender la moral pública del país. Si bien ha habido muchos casos en los que distintos países argumentan la excepción de moral pública para aplicar medidas restrictivas, el caso de Brasil ha generado bastante controversia.
El profesor Ming Du escribe un ensayo sobre este tema, haciendo un análisis de la aplicación de la excepción y de lo que debe valorar un panel de la OMC al momento de permitir que la excepción de moral pública sea utilizada. Dentro del texto explica que los Estados tienen un poder unilateral de definir lo que puede considerarse como moral pública, sin embargo, esto debe poder acreditarse según un reconocimiento internacional, demostrarse que verdaderamente es un elemento existente en el país que lo desea imponer, que hay un riesgo de que se vea alterada la moral pública si no se impone una restricción, y por último probar que la medida verdaderamente permitirá mitigar el riesgo de afectar la moral pública. Ante esto, se hace una crítica al caso de Brasil, dentro del cual, según el autor, se abre demasiado la posibilidad para los Estados de aplicar la excepción, sin que haya verdaderamente razones que justifiquen su aplicación.[6]
Sin ahondar mucho más en el caso, hay dos elementos que son importantes de reconocer. El primero, es que las decisiones que toma la OMC en este tipo de casos tienen una consecuencia directa en el comportamiento que pueden o deberán tomar los Estados frente al comercio internacional. Segundo, el caso específico de Brasil, la posibilidad de establecer la excepción de moral pública, y los análisis de la OMC, llevan a concluir que el comercio no es un fenómeno estático, y que por ende los principios que lo rigen tampoco pueden serlo, sino que deben adaptarse a las condiciones sociales y también del mercado, sin sobrepasar ciertos límites que han sido creados para proteger y promover el comercio internacional.
iii) Conveniencia y análisis del principio de trato nacional en el caso concreto: Habiendo establecido en términos generales las interpretaciones que se le pueden dar al principio de Trato Nacional, es necesario dar una respuesta frente al caso concreto, analizando la conveniencia que tiene el principio en el comercio internacional. Si bien, es necesario la existencia de éste para el correcto funcionamiento del comercio internacional, lo más importante es la manera en la que se interpreta y se aplica. Como se vio en el caso de Argentina – Panamá ante la OMC, dos interpretaciones distintas pueden llevar a conclusiones muy diferentes. Sin embargo, teniendo en cuenta la decisión del Organismo de Apelación y aplicándolo al contexto en el que se dio, entender el principio de una manera más flexible y amplia es más apropiado y se ajusta mucho más a la volatilidad y el constante movimiento del comercio internacional. Siendo esto así, el caso en concreto sobre este texto se responde entendiendo que el principio de Trato Nacional no puede ser una regla pétrea que no permita interpretaciones, si no que por el contrario requiere de una interpretación del contexto en el que se aplica, para que su propósito sea coherente con la realidad global.
Según esto, imponer un impuesto sobre los dividendos con una tarifa más alta para aquellos inversionistas provenientes de países con los que no se tiene un acuerdo de intercambio de información, no puede necesariamente considerarse como una actuación contraria al principio de Trato Nacional de la OMC. Por el contrario, es apenas razonable que se impongan ciertas cargas más altas para aquellas personas provenientes de países que no cuentan con estos acuerdos. Vale resaltar nuevamente que la razón de ser de este tipo de convenios es poder compartir información tributaria entre los Estados para evitar la evasión fiscal o el fraude. Siendo esto así, un país que no coopera con esta importante tarea de carácter global, y que además afecta directamente el comercio internacional por la manera en la que se mueven recursos dentro de estos Estados, debe ser castigado de alguna manera para equilibrar las cargas con los demás inversionistas.
En este punto es importante recordar el principio de igualdad consagrado en la Constitución Política Colombiana. Este, más allá de no ser el que sustenta el principio de Trato Nacional, es muy útil para entender la forma en que éste último debe ser aplicado. Según la norma descrita y la jurisprudencia constitucional colombiana, la igualdad se debe analizar en dos sentidos; formal y materialmente. Esto básicamente quiere decir es que el trato con las personas debe ser igual para los iguales y desigual para los desiguales, de esta forma se generará verdadera igualdad en la sociedad. Esta premisa establece un elemento muy importante que se ajusta perfectamente con la realidad, y es que, tanto en la sociedad, como en los mercados, o como en cualquier otro tipo de grupo o actividad que lleve consigo un conjunto de personas, van a existir desigualdades que se deben equilibrar a partir de otras desigualdades para finalmente generar un parámetro de igualdad. Precisamente esa lógica es la que debe ser utilizada constantemente para interpretar el principio de Trato Nacional de la OMC, y es que no todas las cargas impositivas o arancelarias que se crean para uno o unos países individualmente, son contrarias al principio. Sino que, siempre que haya una justificación lógica y no excesiva de las mismas, establecer diferencias en el trato que se le da a un país frente a otro, puede tener al final el propósito de que materialmente el trato si se entienda como igual.
En conclusión, según lo discutido y analizado en este texto, no hay necesariamente una violación al principio de Trato Nacional solo por el hecho de aumentar las tarifas a los impuestos a los dividendos para aquellos inversionistas que pertenezcan a países con los que no se han celebrado acuerdos de intercambio de información. Es posible analizar este principio desde una perspectiva más flexible y abierta, que se ajuste a las realidades sociales y económicas del momento. Así, de la misma forma, hacer una reforma tributaria que contenga esa norma tampoco será contraria a los TLC celebrados con EEUU y con la UE, ya que esto es una interpretación que debe cobijar a todos los países miembros de la OMC.
Bibliografía:
1. Donaldo del Villar Delgado, Intercambio de Información Tributaria, asuntos legales, 8 de enero de 2014
2. Acuerdo de Promoción Comercial. Colombia – Estados Unidos. Artículo 2.2. 22 de noviembre de 2006
3. Ley 1669 de 2013. Por medio de la cual se aprueba el “Acuerdo Comercial entre Colombia y el Perú, por una parte, y la Unión Europea y sus Estados Miembros, por otra”, firmado en Bruselas, Bélgica, el 26 de junio de 2012. 16 de julio de 2013. D. O. No. 48.853
4. OMC falla a favor de Panamá en demanda contra Argentina, Revista Summa, 2 de octubre de 2015
5. Triunfo argentino frente a Panamá en la OMC, ¿por qué el gobierno oculta un logro diplomático significativo? https://www.guillermocarmona.com.ar/1015triunfo-argentino-frente-a-panama-en-la-omc-por-que-el-gobierno-oculta-un-logro-diplomatico-significativo-_entrada (30 de mayo 2016)
6. Ming Du, 'How to Define ‘Public Morals’ in WTO Law? A Critique of the Brazil - Taxation and Charges Panel Report' (2018) 13 Global Trade and Customs Journal, Issue 2, pp. 69–74
[1] Donaldo del Villar Delgado, Intercambio de Información Tributaria, asuntos legales, 8 de enero de 2014
[2] Acuerdo de Promoción Comercial. Colombia – Estados Unidos. Artículo 2.2. 22 de noviembre de 2006
[3] Ley 1669 de 2013. Por medio de la cual se aprueba el “Acuerdo Comercial entre Colombia y el Perú, por una parte, y la Unión Europea y sus Estados Miembros, por otra”, firmado en Bruselas, Bélgica, el 26 de junio de 2012. 16 de julio de 2013. D. O. No. 48.853
[5]Triunfo argentino frente a Panamá en la OMC, ¿por qué el gobierno oculta un logro diplomático significativo? https://www.guillermocarmona.com.ar/1015triunfo-argentino-frente-a-panama-en-la-omc-por-que-el-gobierno-oculta-un-logro-diplomatico-significativo-_entrada (30 de mayo 2016)
[6] Ming Du, 'How to Define ‘Public Morals’ in WTO Law? A Critique of the Brazil - Taxation and Charges Panel Report' (2018) 13 Global Trade and Customs Journal, Issue 2, pp. 69–74
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